unkmo.org.ua

В последнее время приоритетным направлением в работе Федеральной налоговой службы (ФНС) становится борьба с фирмами- “однодневками”. На днях Московское управление Федеральной налоговой службы разослало в инспекции приказ, регламентирующий порядок проверки контрагентов “однодневок”.

Использование таких фирм становится сегодня все более опасным. Организаторам полукриминальных схем приходится все больше удлинять цепочку, чтобы увести фискальные органы от “однодневки”. Отсюда - рост числа партнеров, посредников, “консультантов” и так далее. Так что интерес налоговиков к “операциям по списанию и зачислению денежных средств между взаимозависимыми лицами”, то есть ко всем участникам схемы минимизации налогов, понятен.

Приказ предлагает налоговым инспекциям для начала изучить банковские проводки подозрительной фирмы, а затем проверить всю цепочку партнеров, получивших от нее или перечисливших ей 10 миллионов рублей с момента открытия счета.

Однако существует опасность, что под пресс попадут законопослушные компании, не подозревающие, что имеют дело с подозрительной фирмой. Не исключено, что невиновность придется доказывать в суде.

Эксперты уверены, что судебные перспективы для добросовестной фирмы окажутся вполне благоприятными: “Сегодня налогоплательщик не отвечает за исполнение налоговой обязанности своими контрагентами, будь то прямо или через цепочку посредников. Налоговая инспекция должна не просто вычислить “однодневку”, но доказать, что между ней и законопослушной фирмой имеется связь, что руководство последней было в курсе нарушений закона”.

Возможно, - считают эксперты, - все ограничится очередной кампанией, декларациями для психологического давления на бизнес. Возможно, будут избирательно проверяться компании, имеющие контракты с фирмами, расположенными по адресам массовой регистрации (один из основных критериев вычисления “однодневки” - ее прописка по такому адресу). Возможно, по почте или факсу будут рассылаться письма с вызовами и предупреждениями. Если компания не среагирует на них, это послужит для налоговой инспекции сигналом.

Тем не менее приказ - неприятная и опасная вещь для многих фирм, ведь срока давности он не предусматривает. Пусть даже сегодня они стали “белыми и пушистыми”, но скелеты в шкафу есть у большинства. Приказ и должен вытащить их на белый свет.

Огромную роль в деятельности фирм “однодневок” играет “обналичка”. Очень многие с этой целью и создаются. Но стоимость обналичивания средств стремительно растет. Сегодня это уже 5-8 процентов от всей суммы. Понятно, если “обналичка” начнет обходиться, например, в 12-13 процентов, использование большинства “однодневок” элементарно станет невыгодным”.

Решение президиума ВАС РФ по делу о неприменении индивидуальным предпринимателем кассового аппарата от 22 мая 2007 года  стало воистину бесценным подарком для предпринимателей. Особенность ситуации заключается в том, что стоял за кассой не сам индивидуальный предприниматель, а наемный работник. Впрочем, это не столько особенность, сколько реалии жизни: действующее законодательство допускает возможность найма работников предпринимателем. Но оговорку о вспомогательном характере таких операций в законодательство включить забыли. В результате в законе образовалась столь любимая отдельными категориями граждан “дыра”: получается, что вполне законно, когда человек регистрируется как предприниматель, оказывающий услуги по перевозкам, - и нанимает водителей. Или когда регистрируется как предприниматель-продавец - и нанимает продавцов. “Индивидуально-предпринимательский” статус дает недобросовестным бизнесменам совершенно легальную возможность осуществлять деятельность без создания юридического лица. Теперь этот же статус дает дополнительный “бонус” - возможность избежать штрафов, работая без применения кассового аппарата.

В постановлении апелляционной инстанции АС Новосибирской области от 16.08.2006 N А45-11656/06-39-398, которое президиум ВАС оставил без изменения, сформулированы критерии для освобождения предпринимателя от штрафа: кассовый аппарат должен иметься в наличии, быть исправным, а работник должен быть предупрежден под роспись о необходимости применять кассовый аппарат. И то, что фактически кассовый аппарат не применялся, уже не будет головной болью предпринимателя, поскольку вины предпринимателя нет!

Логично было бы штрафовать в таком случае работника. Но о невозможности налагать штраф непосредственно на работника, совершившего виновные действия, сказал Конституционный суд РФ еще в определении N 244-О от 14 декабря 2000 года. Не видят возможности штрафовать работников и налоговые органы: в письме Федеральной налоговой службы N ММ-6-06/597@ от 13 июня 2006 года выражается согласие с тем, что работников штрафовать не следует.

Хотя формально применение штрафа к работнику предусмотрено: согласно статье 14.5 Кодекса РФ об административных правонарушениях ответственности подлежит должностное лицо. Однако даже такой вариант неприменим в отношении работника предпринимателя: этот же Кодекс под должностным лицом понимает самого индивидуального предпринимателя. Таким образом, если “тщательно проинструктированный” работник индивидуального предпринимателя вдруг “забудет” пробить чек, то наказать никого нельзя! Впрочем, статья 14.5 КоАП упоминает еще и о возможности наложения штрафа на граждан. Но помимо граждан, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, какие-либо иные граждане в статье не упоминаются. В итоге оказывается, что штрафов для работников предпринимателя не предусматривает не только правоприменительная практика, но и закон.

А в соответствии с озвученным Президиумом ВАС РФ подходом и предпринимателя штрафовать нельзя, если он совершил определенный перечень действий, дающих ему основание утверждать об отсутствии вины. Можно себе представить, как воодушевятся предприниматели, имеющие наемных работников, когда узнают о такой замечательной трактовке законодательства. Если за кассовым аппаратом предпринимателя стоит наемный работник, то контролерам теперь к этому кассовому аппарату лучше даже не подходить, - чтобы не огорчаться.

Помимо этого, Высший арбитражный суд РФ в очередной раз рассмотрел вопрос о последствиях для “забывчивого” налогового агента - не удержавшего налог из доходов наемных работников. И в очередной раз счел возможным взыскать пеню с налогового агента. Постановление N 16499/06 отличается от двух ранее принятых по данному вопросу постановлений лишь тем, что прежде пени взыскивались с организаций, тогда как сейчас в качестве налогового агента выступил индивидуальный предприниматель.

Пеня взыскана с предпринимателя за неуплату налога с физических лиц, работавших у данного предпринимателя. Предприниматель налог не удерживал и не перечислял, за что и был оштрафован. Причем, свою вину он не оспаривал и со штрафом согласился, но налоговики потребовали заплатить еще и неудержанный налог, а также пеню. Арбитражные суды двух инстанций поддержали предпринимателя. Но Высший арбитражный суд уже выработал подход к ситуациям такого рода, а потому акты нижестоящих судов отменил. Впрочем, ВАС РФ не считает нужным взыскивать с агента налог, а вот пеню взыскать готов. Основания судьи Высшего арбитражного суда приводят те же, что и раньше: “обеспечить в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога”. Только “полная мера” должна государством устанавливаться в соответствующих нормах налогового законодательства, которые - в действующей их редакции - не позволяют прийти к выводам, полагаемым Высшим арбитражным судом единственно верными. Позиция ВАС РФ понятна: налоговый агент, не удержавший налог у работника, должен заплатить пеню, поскольку это соответствует интересам государства. Но соответствует ли сама позиция ВАС РФ законодательству, очевидно, должен будет решить Конституционный суд РФ, если кто-то из “обиженных” Высшим арбитражным судом налоговых агентов захочет “поискать правды в суде”.

Настоящей революцией по мнению экспертов, станет для предпринимателей, применяющих Единый налог на вмененный доход (ЕНВД) письмо, подписанное 29 мая заместителем министра финансов Сергеем Шаталовым. Документ предписывает с 1 января 2007 года использовать при расчете этого налога значение коэффициента К-1 (так называемый индекс-дефлятор) в размере 1,096, установленного в ноябре 2006 года приказом министерства экономического развития и торговли. Иными словами, минфин отменяет ранее принятое собственное решение об увеличении налоговой нагрузки на малый бизнес.

Появлению письма на свет предшествовала долгая и драматическая история. Напомним: ЕНВД платит сегодня около трети малых предприятий. Коэффициент К-1, как уверяют правительственные чиновники, “направлен на усиление политики постепенного снижения налогового бремени на малый бизнес”. На 2007 год он был установлен в размере 1,096- меньше, чем в предыдущем году (тогда К-1 равнялся 1,132). “Однако, - рассказывает генеральный директор компании “Налоговая помощь” Сергей Шаповалов, - в начале года появилось письмо минфина (N 03-11-02/62 от 02.03.2007 года), которое не то чтобы в приказном порядке устанавливало новый коэффициент, но как бы обозначало позицию ведомства в этом вопросе”.

Минфин заложил в новое значение коэффициента инфляционные ожидания. Предполагалось, что К-1 должен учитывать изменения потребительских цен не только за прошлый год, но и за предыдущие периоды. По мнению чиновников (впрочем, единства по этому вопросу не наблюдалось даже в ведомственных рядах), коэффициент должен был рассчитываться путем умножения дефлятора 2006 года (1,132) на дефлятор 2007 года (1,096) и составить в результате 1,241.

Документ, безусловно, имел целью повысить налоговые поступления в бюджет. Однако как любая, не слишком продуманная бумага, всего лишь внес сумятицу в предпринимательские ряды.

- Увы, - рассказывает Сергей Шаповалов, - большинство местных инспекций с начала года, естественно, начали руководствоваться разъяснениями минфина и требовали платить налоги в соответствии с новым значением К1.

- У малого бизнеса в итоге могли забрать порядка 7 миллиардов рублей. Это в 1,8 раза больше, чем тратит государство на его развитие, - отмечает вице-президент “ОПОРЫ России” Александр Паперно. - Инициатива минфина могла очень болезненно отразиться на самых уязвимых представителях малого бизнеса из сферы мелкорозничной торговли и услуг населению. Повышение коэффициента - это, безусловно, и уменьшение числа малых предприятий, и уход их “в тень”.

Минэкономразвития (это ведомство в конечном счете утверждает коэффициент) попытался разобраться в ситуации. И получил разъяснение министерства юстиции. Оказывается, документ минфина даже не прошел обязательную государственную регистрацию, то есть заведомо был необязательным к исполнению.

Против повышения К-1 выступили и сами предприниматели. Представители “ОПОРЫ” не раз встречались с чиновниками из министерств экономического блока. А замминистра экономического развития и торговли Андрей Шаронов направил письмо, посвященное К-1, вице-премьеру Александру Жукову.

В итоге минфин согласился наконец с позицией предпринимателей и минэкономразвития. И предписал пересчитать суммы ЕНВД, начисленные “вмененщикам”, переплатившим налог в первом квартале 2007 года.

- Минфин просто поступил в соответствии с законом. Первоначальное значение коэффициента на 2007 год было установлено приказом минэкономразвития от 3 ноября 2006 г. N 359. Следовательно, именно оно и должно применяться налогоплательщиками при исчислении ЕНВД в 2007 году. И все же я могу только поблагодарить минфин за его действия. Это один из немногих случаев, когда позиция малого бизнеса была услышана, - констатирует Александр Паперн.

В мае Государственной Думой единогласно принят внесённый Правительством проект изменений к действующему ныне закону «Об аудиторской деятельности». Необходимость изменений в упомянутый закон объясняется повышением требований к качеству аудита. Действительно, законопроектом предусмотрен контроль качества работы аудиторских фирм. Однако, прежде чем рассматривать концепцию контроля качества, предлагаемую законопроектом, зададим себе вопрос:

Что есть качество аудита?

«Качество есть тождественная с бытием определённость,

так что нечто перестает быть тем, что оно есть,

когда оно теряет свое качество»

Гегель

Приведённое в эпиграфе определение понятия «качество», данное великим немецким философом, является наиболее точным и ёмким из всех известных автору. Под определённостью следует понимать некую объективную меру, являющуюся свойством объекта (гегелевское нечто) и способность субъекта (наблюдателя) к различению данной меры. При этом появляется возможность объективного суждения о качестве объекта «это или не это». А теперь посмотрим, можно ли применить вышесказанное к аудиту.

Целью аудита является выражение мнения о достоверности бухгалтерской отчётности аудируемых лиц и соответствии порядка ведения бухгалтерского учёта законодательству. Под достоверностью понимается степень точности данных бухгалтерской отчётности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы о результатах хозяйственной деятельности, финансовом и имущественном положении аудируемых лиц и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения (п. 3 Федерального закона «Об аудиторской деятельности» № 119-ФЗ в ред. от 30.12.2004). Если выделить из цитаты главное, то предметом аудиторской деятельности является выражение мнения о мере точности данных бухгалтерской отчётности и мере соответствия законодательству при ведении бухгалтерского учёта. Следовательно, качество аудита есть тождественность мнения аудитора о мере искажений бухгалтерской отчётности и меры её фактических искажений. То есть, если аудитор дал заключение, что отчётность достоверна (недостоверна) и никто не доказал иного, значит, аудит проведён качественно.

Будет ли кто-то спорить, что именно таким образом следует судить о качестве аудита? Кажется, всё очевидно: если законодательно принять допустимую меру искажений показателей бухгалтерской отчётности, вопрос о качестве аудита и ответственности аудитора за некачественную работу разрешается легко. Такая мера установлена статьёй 15.11 КоАП и предусматривает административную ответственность за искажение любой статьи (строки) формы бухгалтерской отчетности не менее чем на 10 процентов. Однако аудиторов это не касается, у них имеются иные критерии оценки качества работы, недоступные пониманию непосвящённых и составляют главное

Таинство аудита.

В аудите мера точности данных бухгалтерской отчётности, которая позволяет пользователю этой отчетности на основании ее данных делать правильные выводы и принимать базирующиеся на этих выводах обоснованные решения, называется уровнем существенности. Если отчётность содержит искажения в пределах уровня существенности, аудитор высказывает положительное мнение о её достоверности (с возможными оговорками), если же искажения превышают уровень существенности – аудитор выражает отрицательное мнение. При этом следует понимать, что уровень существенности аудитор устанавливает не в соответствии с какими – либо общеизвестными нормативными актами, а «по своему профессиональному суждению» (см. п.4 Правила (стандарта) № 4 «Существенность в аудите» (в ред. от 07.10.2004). То есть одно и то же искажение разные аудиторы могут оценивать каждый по своему. Это хорошо видно на примере, взятом из западного учебника по аудиту (Р. Адамс. Основы аудита. М. Юнити, 1995):

Как мы видим, оценки уровня существенности у различных аудиторских фирм могут расходиться на порядок.

Аудит как завершающая стадия официального бухгалтерского учёта осуществляется не только в интересах клиента, но и в общественном интересе, обеспечивая реализацию конституционного права на информацию в сфере предпринимательской деятельности и экономики, являясь одной из конституционных гарантий единого рынка, единства экономического пространства как одной из основ конституционного строя Российской Федерации (см. Постановление Конституционного Суда РФ от 01.04.2003 № 4-П). Иначе говоря, аудит представляет собой инструмент обеспечения информационной и экономической безопасности граждан, бизнеса и государства. Если гражданин, доверяя подтверждённой аудитором благополучной отчётности банка, разместил в нём свои сбережения, а банк лопнул через неделю (в силу обстоятельств, о которых аудитор знал, но посчитал несущественными по сговору с администрацией банка или по некомпетентности), это означает, что информационная и экономическая безопасность данного гражданина не была защищена, за что несёт ответственность Правительство (см. ст. 114 Конституции). Представляется очевидным, что в государстве, как едином экономическом пространстве, критерии достоверности бухгалтерской отчётности должны быть едиными для всех: для тех кто составляет, для тех кто подтверждает её достоверность и для тех, кто принимает решения на её основе. Откуда пользователь бухгалтерской отчётности может знать, в каком состоянии сознания находился аудитор в момент подписания заключения? Что в тот момент казалось ему существенным, а что нет? Почему общество должно полагаться на метод «экспертных оценок» (иначе говоря, гадание или шаманство) при определении степени достоверности бухгалтерской отчётности, ведь её показатели выражены числом, следовательно, нет проблемы определить допустимый процент искажений? Однако действующее законодательство никак не защищает пользователей бухгалтерской отчётности от недобросовестности или некомпетентности аудитора. Именно это и порождает такое явление, как «чёрный аудит», т.е. выдачу аудиторского заключения без проведения проверки. При этом привлечь аудитора к гражданской ответственности невозможно, так как отсутствует объективный критерий ненадлежащего исполнения аудитором своих обязательств. Таково было «профессиональное суждение» и точка. Именно поэтому за 13 лет существования аудита в России не накопилось никакой судебной практики по привлечению аудиторов к ответственности за некачественное оказание услуг. Можно ли выиграть судебный иск у аудитора, если только он вправе решать, какое искажение существенно, а какое нет?

Может быть, поправки к закону об аудите что-то изменят? В рассматриваемом законопроекте предполагается, что контролировать качество аудита будут саморегулируемые аудиторские организации (далее – САО). Однако в законопроекте произведена шулерская подмена понятий. Вопрос об объективной мере качества аудита даже не ставится. Поскольку предварительный контроль качества работы аудиторской фирмы (до начала проверки) или контроль в ходе проведения аудита невозможен, объектом внешнего контроля со стороны САО может быть исключительно рабочая документация аудиторской фирмы. То есть, контроль качества аудита, как оценка правильности выраженного аудитором мнения, подменяется на контроль качества составления рабочей документации по проведённым проверкам. Оцениваться будет не качество работы, а качество документирования работы. Что касается клиентов аудиторских фирм и прочих пользователей бухгалтерской отчётности, то им о качестве работы аудиторов судить не дано, видимо, разработчики законопроекта подозревают их в слабоумии. Таким образом, реальных мер по повышению качества аудита законопроект не предусматривает, следовательно и вопрос о гражданской ответственности аудитора за недобросовестность или некомпетентность не рассматривается. «Чёрный аудит» может процветать и дальше (с составлением рабочей документации). Качество аудита будет оцениваться не по объективным параметрам, а по авторитетному мнению, что предполагает наличие иерархии авторитетов. Создание такой иерархии законопроектом предусматривается в форме «саморегулирования» аудита.

Результатом «саморегулирования» будет создание «плановой» экономики в аудите, которую образно можно описать следующей картиной: на поле (общество) пасутся бараны (аудиторские фирмы), которых постоянно стригут, а при необходимости режут пастухи (САО), а над всем этим – группа, хранящая монополию на знание, что есть достоверно, а что нет (шаманы).

При этом следует понимать, что на роль шаманов могут претендовать только международные аудиторские компании, поскольку только они вправе выносить окончательный вердикт о том что существенно, а что нет. Такая ситуация обусловлена тем, что именно эти компании разрабатывают международные стандарты аудита и требования к качеству рабочей документации. Наши же САО обречены на послушное исполнение воли западных «авторитетов».

Что касается общества, то качественного аудита (т.е. достоверной экономической информации) оно не получит, поскольку вопрос о достоверности отчётности решается не по объективным критериям, а шаманско – знахарскими методами. Роль общества по концепции законопроекта – фундамент финансовой пирамиды.

А может быть, не всё так грустно? Может быть, на западе с аудитом всё благополучно? Ну что ж, давайте рассмотрим, что даёт обществу

Аудит по международным стандартам.

Как эталон качества аудита разработчики законопроекта представляют нам международные нормы, а конкретнее – международные аудиторские компании. В России они работают с начала 90 –х. Тогда это была «большая шестёрка». К настоящему времени она несколько скукожилась и представлена ныне четвёркой: Ernst & Young, Deloitte & Touche, KPMG, PricewaterhouseCoopers (PwC). Сокращение списка произошло вследствие внезапных банкротств таких компаний как Enron, Worldcom, Swissair. Далее внезапные банкротства продолжились: Equitable Life, Reliance Insurance, Superior Bank, Банк «Балтия», Parmalat. Кроме того, у налоговой службы и Федеральной комиссии по ценным бумагам и биржам США имеются претензии ко всем компаниям «большой четвёрки». В том числе по «оптимизации» налогообложения. Так что у «Юкоса» есть и западные товарищи по несчастью.

Но это компании – гиганты. А много ли мы знаем о внезапных банкротствах в среднем и малом бизнесе? Положение наверняка не лучше, чем в России. Кроме того, на западе тоже присутствует такое явление как «чёрный аудит», только называется он там «покупка мнения».

А как проявили себя западные аудиторы у нас? Почти 15 лет работают, наверное, уже есть чем гордиться? Да, действительно, почти во всех лопнувших за это время банках аудит проводился упомянутыми компаниями. В соответствии с международными нормами и стандартами качества.

В общем, ситуация с аудитом и на западе далеко не безоблачна. Однако творческая мысль западных аудиторов не дремлет. Для повышения качества аудита они решили разделить ответственность с акционерами. Да, именно так, это не описка. В Великобритании рассматривается законопроект, касающийся ответственности аудиторов, которым вводится возможность аудиторов договориться о соразмерной ответственности с акционерами аудируемой компании. Если законопроект пройдёт, то аудиторы будут отказываться от сотрудничества с клиентами, если в условиях договора будет отсутствовать подобный пункт, что вынудит акционеров принять соразмерную ответственность, либо они будут вынуждены обходиться без аудитора. Участники «большой четвёрки» назвали данный проект первым шагом на пути распространения подобной идеи в Европе.

Следует отметить, что западное инвестиционное сообщество к такой идее отнеслось без восторга. По мнению инвесторов, неразумно снижать ответственность аудитора (аудиторский риск) без конкретных и существенных усовершенствований в качестве аудита. Их позиция логична и понятна. А как это понравится российским держателям акций? Представьте себя на месте акционера, вы владеете акциями, кто-то управляет компанией, кто-то ведет в ней учет, кто-то это учет и управление проверяет, а вы за это еще и ответственны! А как быть ФГУПам? Российская Федерация должна заключать с аудиторами соглашение о солидарной ответственности за некачественную проверку?

Возникает вопрос: что (или кто) заставляет наше правительство наступать на те же грабли? Поистине, свет «западной правды» лишает рассудка неокрепшие души.

Индивидуальный предприниматель работает как работодатель, имеет ли он право делать запись в трудовой книжке своих наемных работников?

Ответ: В соответствии с нормами ст.303 Трудового кодекса РФ работодатель - физическое лицо обязан:

• оформить трудовой договор с работником в письменной форме и зарегистрировать этот договор в соответствующем органе местного самоуправления;
• уплачивать страховые взносы и другие обязательные платежи в порядке и размерах, которые определяются федеральными законами;
• оформлять страховые свидетельства государственного пенсионного страхования для лиц, поступающих на работу впервые.

Так как на основании ст.309 ТК РФ работодатель - физическое лицо не имеет права производить записи в трудовых книжках работников, а также оформлять трудовые книжки работникам, принимаемым на работу впервые, наемные работники работодателя - физического лица не могут требовать от последнего вносить те или иные сведения в их трудовые книжки.

Учитывая изложенное, индивидуальным предпринимателям без образования юридического лица необходимо заключить со всеми своими сотрудниками трудовые договоры в письменной форме и довести до последних информацию о том, что свои экземпляры трудовых договоров им надлежит сохранять до момента выхода на пенсию.

пециалисты из Минфина разработали две методички для аудиторов. В одной из них рассказано, как проверять налог на прибыль, во второй - как собирать данные по отражению в учете материально-производственных запасов. Наряду с полезными рекомендациями документы содержат ряд ошибок и недоработок.

Риски и существенность

Недавно Совет по аудиторской деятельности при Минфине России утвердил методические рекомендации по проверке налога на прибыль ¹ и одобрил их протоколом от 22 апреля 2004 г. № 25. Документ интересен и для ревизоров, и для бухгалтеров, ведь несмотря на то что налоговый аудит является одним из наиболее востребованных видов проверок, никаких разъяснений по его проведению до сих пор не было. Если крупные аудиторские компании в состоянии разработать внутренние документы, регламентирующие подобные ревизии, то мелкие фирмы (а их большинство) остро нуждаются в указаниях “свыше”. Представителям предприятий-заказчиков также полезно знать, чем руководствуются аудиторы при налоговой проверке. К сожалению, Правительство РФ до сих пор не утвердило соответствующего федерального стандарта, поэтому единственным документом, освещающим данный вопрос, является вышеуказанная методичка. Большинство опрошенных нами аудиторов подтвердили: несмотря на то что применять новый документ необязательно, ревизоры будут это делать. Поэтому стоит ознакомиться с новыми методическими указаниями.

При ближайшем рассмотрении долгожданные методические указания вызывают противоречивые чувства, поскольку в ряде случаев авторы дают недостаточно подробные разъяснения, а иногда и вовсе шокируют читателя. Яркий пример тому - критерии, которые должен использовать аудитор в оценке доказательств при проверке налога на прибыль. По мнению составителей методички, к таким критериям относятся требования законодательно-нормативных актов РФ, налогового законодательства РФ и… требования МСФО. Позвольте, но российские организации не обязаны использовать международные стандарты! Тогда зачем аудитору на них ориентироваться?

Другая иллюстрация к вышесказанному - тесты для оценки риска, которые необходимо заполнить, чтобы установить уровень существенности для данной фирмы. Логика здесь такова: чем более “рискованным” является клиент, тем бдительнее его следует контролировать и, как следствие, устанавливать заниженный уровень существенности. Это значит, что предельная величина нарушения, на которое аудитор “закрывает глаза”, должна быть небольшой, иначе ревизор может пропустить в документах “ненадежного” клиента какие-либо важные ошибки и недочеты. Чтобы оценить уровень риска данного предприятия, нужно ответить на ряд вопросов, например каков средний возраст работников бухгалтерии фирмы. Авторы выделяют две группы: первая - от 20 до 30 лет, вторая - старше 30. Вот только не объясняют, какой возраст менее рискованный. Может быть, имеется в виду, что доверять можно более опытным счетоводам, коими, по убеждению авторов, являются лица, отпраздновавшие тридцатилетний юбилей. Но есть и другое предположение: с опытом приходит умение скрывать от ревизоров нарушения, поэтому бухгалтерам старше 30 доверять уже нельзя. В методичке никаких разъяснений на этот счет нет.

Дальше еще интереснее. При заполнении теста “Оценка системы учета и внутреннего контроля” организации аудиторам предлагается выяснить, как на фирме обстоит дело с регистрами налогового учета. Если выяснится, что такие регистры не разработаны, то независимо от ответов на остальные 32 вопроса теста контролер должен автоматически присвоить клиенту высокий уровень риска. При этом не учтено, что далеко не во всех организациях налоговый учет отличается от бухгалтерского. Деятельность многих фирм позволяет начислять налоги на основании данных бухучета, и такие предприятия, очевидно, вполне могут обойтись без налоговых регистров. Почему эти клиенты являются особо “рискованными”, объяснить, на наш взгляд, невозможно. Равно как и понять, на каком основании фирмы, не разработавшие специальные регистры для учета особо сложных операций (НИОКР, продажа ценных бумаг и т. д.), попадают в разряд “рискованных”, даже если по всем прочим критериям их учет вызывает доверие. Похоже, авторы не подумали, что организациям, не занимающимся научными разработками и реализацией векселей, специальные регистры не нужны.

С чем можно поспорить

Большой раздел методички посвящен анализу учетной политики клиента. Здесь приведен ряд утверждений, которыми контролер должен руководствоваться при проверке отдельных операций. К сожалению, далеко не все тезисы основаны на законодательстве, некоторые являются результатом фантазий и домыслов составителей документа. Например, в пункте 1.3 данного раздела говорится, что недвижимое имущество признается амортизируемым до момента подачи документов на госрегистрацию. Согласиться с этим нельзя, ведь в пункте 52 методических указаний по бухучету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. № 91н, четко сказано, что начислять амортизацию и принимать имущество к учету в качестве основного средства можно только после передачи документов на регистрацию. Последнее не противоречит нормам ПБУ 6/01 “Учет основных средств”. Значит, в методичку для аудиторов закралась ошибка.

Есть и другие огрехи. В частности, пункт 23 раздела, посвященного проверке соблюдения учетной политики, предписывает признавать бухгалтерские расходы по обязательному страхованию имущества в пределах тарифов, установленных российскими законами или международными конвенциями. В пункте 39 того же раздела говорится о том, что плата нотариусу принимается к затратам для целей бухучета в пределах госпошлины. Оба эти заявления явно позаимствованы из Налогового кодекса (п. 2 ст. 263 и подп. 16 п. 1 ст. 264 НК РФ соответственно) и к проблемам бухучета отношения не имеют. Если бы финансисты, разрабатывая методичку, заглянули в ПБУ 10/99 “Расходы организации”, то в пункте 2 этого документа они бы прочитали, что расходами признается, в частности, уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов. Ни о каких ограничениях в виде тарифов или госпошлины в ПБУ 10/99 не упоминается. И хотя бухгалтер, следующий ошибочному тезису методических рекомендаций, значительно упрощает учет (налоговая и бухгалтерская прибыль совпадают), он рискует навлечь на предприятие штраф по статье 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов.

Несмотря на все огрехи, есть надежда, что описанный нами документ облегчит аудиторам проверку налога на прибыль. Кроме того, представители этой профессии получили еще одно подспорье - методичку по контролю материально-производственных запасов ², одобренную Советом по аудиторской деятельности при Минфине России протоколом от 22 апреля 2004 г. № 25. В силу своей узкой направленности это пособие не заинтересует широкий круг специалистов, поэтому мы не станем останавливаться на его недостатках и достоинствах.

сли топ-менеджеры одновременно являются и совладельцами компании, им выгоднее платить не дивиденды, а повышенную зарплату. Дело в том, что, поскольку дивиденды выплачиваются из чистой прибыли, компания предварительно платит с них налог на прибыль по ставке 24 процента. А при выплате должна удержать НДФЛ по ставке 9 процентов (п. 4 ст. 224 НК РФ). ЕСН эти суммы не облагаются. Если же оформить дивиденды как повышенную зарплату, причем до такого уровня, чтобы достичь регрессивной ставки по ЕСН, есть возможность сэкономить. Конечно, в этом случае НДФЛ надо будет удержать по ставке 13, а не 9 процентов и надо будет платить ЕСН, но при этом компания вправе будет учесть в расходах всю выплаченную сумму и начисленный с нее ЕСН. А чтобы у налоговиков не было претензий, целесообразно повышение зарплаты оформить отдельным соглашением к трудовому договору.

Количество киосков и ларьков на улицах Москвы неуклонно сокращается. Однако, по мнению столичных властей, этот процесс идет слишком медленно. Мэр Москвы Юрий Лужков оценил работу по ликвидации палаточной торговли как неудовлетворительную и поручил подчиненным увеличить темпы «очищения» столицы.

Зачистки не будет

1 октября на стол московского градоначальника должен лечь новый, уточненный, план-график сокращения численности нестационарных объектов мелкой розницы. Он станет для чиновников руководством к действию на оставшиеся месяцы текущего года, а также на весь следующий год. Обосновывая сокращение мелкой уличной торговли, власти ссылаются на мнение простых горожан. После анализа именно их жалоб представители московского правительства пришли к выводу, что подавляющее большинство ларьков и киосков размещены с нарушением санитарных норм и правил, мешают пешеходам, затрудняют движение автомобилистов.

За разъяснениями, как подобные действия соотносятся с периодически произносимыми заявлениями городских властей о всемерном благоприятствовании малому бизнесу, мы обратились в Общественно-экспертный совет по малому и среднему предпринимательству при мэре и правительстве Москвы. Как оказалось, в этой организации действия столичных чиновников в целом одобряют. Ответившая на звонок представительница совета отказалась назвать свое имя, зато с большой определенностью изложила позицию экспертов и общества по ряду проблемных во-

просов. Она отмела предположение о том, что столичные власти затеяли тотальную зачистку городских улиц от расположившихся на них ларьков и киосков. По ее словам, никаких чрезвычайных мер по отношению к палаточникам не предпринимается:

— Документа, который инициировал бы подобную акцию, в глаза никто не видел. А значит, и говорить по существу тут не о чем. В Москве, как и в любом другом городе, идет обычная деловая жизнь, в процессе которой одни предприниматели освобождают торговые площади, а другие занимают их место.

С тем, что мелкая розница должна иметь

определенную нишу в торговом секторе мегаполиса, работница совета совершенно не спорила. Однако основная задача, которую обязаны решить все бизнесмены (в том числе и владельцы небольших торговых предприятий), проста и понятна — это обеспечение гарантии

качества и безопасности для здоровья граждан реализуемых ими товаров, заметила представительница Общественно-экспертного совета:

— Мы должны обслуживаться в цивилизованных торговых заведениях, а не в зачумленных, плохо приспособленных с санитарной точки зрения местах. Созданием именно таких, оборудованных рабочих мест, которые предприниматель может арендовать в растущих, как грибы после дождя, крытых торговых центрах, активно занимаются в настоящее время городские чиновники.

Жалобы и сетевики

Очень часто в бедах малого бизнеса повинны отнюдь не чиновники, а сами предприниматели, заявила анонимная сотрудница Общественно-экспертного совета. Показательными она сочла случаи с оформлением разного рода разрешительной документации на право ведения торговли. За многими необходимыми по закону бумагами бизнесмены просто не идут, поскольку предпочитают решать свои проблемы не вполне законным путем, «договариваясь полюбовно» с чиновниками на уровне префектур и округов. Впоследствии изгнанные наконец с незаконно занимаемых площадей торговцы начинают жаловаться на то, как с ними несправедливо поступили, утверждает представитель совета:

— Мы готовы помочь и советом и действием, когда тебя, образно говоря, положили лицом на асфальт и силой заставили съехать. Но совсем другое дело, если к бизнесмену предъявляются вполне обоснованные претензии.

По словам собеседницы корреспондента «Московского бухгалтера», предприниматели, чье имущество пострадало во время хозяйственных споров либо просто согнанные с места противозаконно, как ни странно, крайне неохотно обращаются в суд, чтобы отстоять свои законные права. Этой инертности в Общественно-экспертном совете при мэре и правительстве явно не понимают и не одобряют.

Зато эксперт Общероссийской общественной организации «ОПОРА России» Владлен Максимов охотно рассказал о том, почему столичный малый бизнес не горит особым желанием добиваться справедливости в спорах с местными властями в местных же судах. Опираясь на свой значительный деловой опыт, предприниматель пояснил, что московские служители Фемиды крайне редко принимают сторону бизнеса в подобных тяжбах.

Довольно очевидна, по мнению Владлена Максимова, и причина, по которой столичные чиновники столь рьяно взялись очищать город от ларьков и киосков. Ключевую роль здесь сыграли вовсе не обращения граждан, а прямое лоббирование своих интересов крупными сетевыми компаниями, продолжил эксперт «ОПОРЫ России»:

— Для них очень важно сократить количество составляющих им конкуренцию торговых объектов. Ведь сетевики открывают не только супер- и гипермаркеты, но и небольшие магазины так называемой шаговой доступности.

Владлен Максимов предположил один из вариантов действий, по которому префекты и руководители управ избавляются от «мешающих нормальной жизни граждан» торговых заведений. По его словам, в каждой управе ежегодно составляется так называемая дис-локация, в которой указано, какой торговый объект какое место в районе должен занимать. Предприниматель, получивший заветный кусочек московской земли под свой ларек, на самом деле находится в совершенно бесправном положении, подчеркивает эксперт. На следующий год его могут элементарно не включить в пресловутую дислокацию. В таком случае ждать объяснения причин произошедшего проблематично.

Дорогая моя аренда

Не столь радужным, как сотруднице Общественно-экспертного совета, видится Максимову и положение с новыми рабочими местами для фактически выдавленных с улиц предпринимателей. Во-первых, в Москве арендовать землю под торговое заведение бизнесмен может только у города. Во-вторых, за эти самые территории и помещения сейчас идет ожесточенная борьба. И большая часть таких площадей поделена между представителями отнюдь не малого бизнеса. И в-третьих, цена арендуемых площадей в предложенных вниманию бизнесменов торговых центрах принципиально иная, чем стоимость установки ларька или палатки, говорит представитель «ОПОРЫ России»:

— Аренда 1 кв. метра на первом этаже приличного торгового центра обойдется приблизительно в 200 долларов в месяц. К тому же арендатор обязан внести депозит, составляющий несколько тысяч долларов (конкретная сумма зависит от снимаемой площади).

Отметим, что специальной протекционистской программы, которая помогла бы бизнесменам с наименьшими потерями найти свое место на новых для них территориях, пока не предусмотрено. Следовательно, рассчитывать на особые сантименты не приходится. Более того, во властных коридорах все чаще звучат предложения отказаться от установления льготных арендных ставок для малых фирм.

Просто бизнес

Согласно официальной статистике, сегодня в столице действуют 114 рынков различной специализации. Сокращение их числа по сравнению с прошлогодними показателями вроде бы не очень-то и заметно — годом ранее их было 119. Уменьшение произошло главным образом за счет универсальных рынков — за 12 месяцев их количество снизилось с 51 до 46. Еще совсем недавно предприниматели, чей бизнес убирали с облюбованных мест, могли спокойно переезжать на открытые рынки: их в столице до недавних времен было достаточно. Однако с принятием Закона от 30 декабря 2006 г. № 271-ФЗ «О розничных рынках» этот переезд стал для большинства предпринимателей проблематичным. Причина — в сокращении числа открытых торговых площадок, а стало быть, и в возросшей конкуренции за размещенные на них прилавки.

Вряд ли следует ожидать, что положение в ближайшее время изменится к лучшему. Ведь действуя вполне в рамках закона, городские власти «интересуются» не только универсальными, но и сельскохозяйственными рыночными территориями. Так, по заявлению руководителя комплекса имущественно-земельных отношений г. Москвы Владимира Силкина, разработанный в недрах имущественного ведомства проект приватизации на 2008–2010 годы предусматривает выкуп 7 рынков, среди

которых Лефортовский, Даниловский, Кунцевский и другие. В течение ближайших 2 лет они обретут общую крышу — на их месте построят торговые центры под общим руководством единой управляющей компании. Цель таких преобразований, по словам чиновника, благая — более эффективное использование имущества данных организаций и в итоге пополнение городского бюджета. Жаль только, что интересы тщательно опекаемого на словах малого бизнеса задвигаются при этом даже не на второй, а на десятый-двадцатый план.

Компания, у которой есть безнадежная задолженность, может списать ее в расходы до истечения срока исковой давности (3 года). Для этого достаточно уступить этот долг другой (дружественной) компании за символическую сумму.

Напомним, что, согласно пункту 2 статьи 266 НК РФ, компания вправе списать долг, признаваемый безнадежным, или в связи с истечением срока давности его взыскания (3 года - ст. 196 ГК РФ), или в связи с ликвидацией должника, или на основании акта госоргана. На практике такие долги списывают по первому основанию, но, конечно, выгоднее списать раньше истечения трехлетнего срока. Уступка права требования долга может ускорить списание. Так, согласно пункту 2 статьи 279 НК РФ, компания сможет учесть во внереализационных расходах на дату уступки 50 процентов полученного убытка и 50 процентов - по истечении 45 дней с момента подписания договора.

Конечно, такая операция может привлечь внимание налоговиков. Поэтому компания может обосновать низкую цену уступки следующими обстоятельствами. Во-первых, документами, подтверждающими невозможность истребования долга. Это, в частности, письменные заявления сотрудников о том, что они пытались связаться с должником, но безрезультатно (например, потому, что он отсутствует по юридическому адресу). Во-вторых, желательно сравнить экономический эффект от взыскания долга через суд и от уступки его третьему лицу с указанием на то, что уступка для компании выгоднее.

Также можно определить «стоимость» долга в его текущем состоянии с помощью оценщика. Предъявить претензии на основании статьи 40 НК РФ (в связи с тем, что цена не рыночная) налоговикам будет сложно. Ведь статья 40 НК РФ применяется при определении цены товаров, работ, услуг. А уступка права требования к ним не относится.

Не ошибается тот, кто ничего не делает. Так что и у бухгалтера тоже возникают просчеты. Как можно их устранить и какими документами следует оформлять эти исправления?

Ю. Горбик

Бухгалтерские погрешности

Порядок исправления выявленных ошибок регламентирует «Указание о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности», утвержденное приказом Минфина от 22 июля 2003 г. № 67н (с текстом этого документа вы можете ознакомиться в справочной правовой системе КонсультантПлюс). Недочеты текущего года следует исправлять в месяце их обнаружения. Если погрешности выявлены в начале следующего года, но до сдачи итоговой отчетности, то исправления производят записями декабря. В случаях выявления прошлогодних недочетов, когда баланс уже сдан, бухгалтер должен внести исправления на счета учета в текущем году. При этом следует помнить, что уточнять формы № 1, 2, 3, 4, 5 и пояснительную записку нельзя.

Исправить ошибку можно следующими способами:

• использовать корректурный метод;
• сторнировать все неправильные проводки и записать верные;
• добавить недостающую запись на сумму, которая неправильно отражена в учете.

Корректурный способ применяют, когда ошибка не затрагивает корреспонденции счетов и ее выявили до сдачи отчетности. В этом случае запись зачеркивают и делают новую, при этом нужно указать «Исправленному верить». Данный метод можно применять только для внесения изменений в документы. Если отражена меньшая сумма хозяйственной операции, то бухгалтер делает дополнительную проводку на недостающую сумму. Когда нужно исправить корреспонденцию счетов или если операция отражена на большую сумму, то следует применять метод «красного сторно». В этой ситуации делают ту же бухгалтерскую запись, но со знаком «минус». При подсчете сторнированные операции вычитаются.

Пример 1

В феврале 2007 года бухгалтер ООО «Рассвет» обнаружил ошибку, допущенную в сентябре. 12 сентября компания приобрела материалы стоимостью 11 800 руб., в том числе НДС – 1800 руб. В сентябре были сделаны следующие проводки:

Дебет 10 Кредит 60
– 9000 руб. – оприходованы материалы;

Дебет 19 Кредит 60
– 1800 руб. – учтен НДС.

Бухгалтер принял к учету материалы на меньшую стоимость. Годовая отчетность ООО «Рассвет» еще не утверждена и не представлена в налоговую инспекцию. Следовательно, исправительные записи нужно датировать 31 декабря 2006 года.

Первый способ:

Дебет 10 Кредит 60
– 9000 руб. – сторнирована неверно оприходованная сумма приобретенных материалов;

Дебет 10 Кредит 60
– 10 000 руб. – оприходованы материалы.

Второй способ:

Дебет 10 Кредит 60
– 1000 руб. – учтена недостающая стоимость материалов.

Искажения в налоговом учете

Исправляя погрешности в бухгалтерском учете фирмы, нужно помнить, что они могут повлиять на расчет налоговой базы. Так, например, если бухгалтер неправильно рассчитал заработную плату работникам предприятия, то ему следует не только исправить ошибки в бухучете, но и сделать перерасчет базы по ЕСН. Кроме того, придется подать в инспекцию «уточненки» по ЕСН, страховым взносам в Пенсионный фонд и ФСС. В случае недоплаты налогов или взносов перечислить ее и пени в бюджет.

Статья 54 Налогового кодекса устанавливает порядок исправления ошибок. При обнаружении искажений в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым периодам, перерасчет налогов производят в периоде совершения ошибки. В этом случае компаниям нужно представить в инспекцию уточненные декларации. Их следует сдавать по тем формам, которые действовали во время совершения ошибки. В случае невозможности определения периода перерасчет базы и суммы налога производят за тот отчетный период, в котором выявлены искажения. Если бухгалтер сдает в налоговую «уточненки», то ему нужно оформить письмо в произвольной форме с просьбой о приеме документов. Ошибка будет считаться исправленной, если сдана корректирующая декларация и в бюджет перечислена недоплаченная сумма налогов и пеней.

При исправлении ошибок нужно иметь в виду, что внесение коррективов должно быть соотнесено с требованиями ПБУ 18/02. Бухгалтер обязан знать, требует ли конкретная ситуация составления дополнительных проводок в соответствии с правилами указанного документа. Так, прочие расходы и доходы, признанные в бухгалтерском учете в результате исправления ошибок, должны исключаться из расчета базы по налогу на прибыль отчетного и последующих отчетных периодов. Такое разъяснение дал Минфин в письмах от 23 августа 2004 г. № 07-05-14/219 и от 10 декабря 2004 г. № 07-05-14/328. В соответствии с ПБУ 18/02, суммы доходов и расходов рассматриваются в качестве постоянных разниц, которые являются источником формирования постоянного налогового обязательства (актива). В Отчете о прибылях и убытках величина доплаты налога на прибыль в связи с обнаружением ошибок в предыдущие периоды, не влияющая на текущий налог, должна быть отражена по отдельной строке.

Пример 2

Бухгалтер ООО «Рассвет» обнаружил в феврале 2007 года ошибку при исчислении налога на имущество. В 2005 году налог был завышен на 12 000 руб. В результате этого неправильно начислен налог на прибыль за тот же период. База по налогу была занижена на 12 000 руб. (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК). Налогооблагаемая прибыль составила 26 000 руб.

Бухгалтер в декабре 2006 года сделал следующие проводки:

Дебет 68-4 Кредит 91-1
– 12 000 руб. – отражена прибыль прошлых лет в сумме излишне начисленного налога на имущество;

Дебет 68-1 Кредит 99
– 2880 руб. (12 000 руб. x 24%) – учтен постоянный налоговый актив;

Дебет 90-9, 91-9 Кредит 99
– 38 000 руб. (26 000 руб. + 12 000) – сформирован финансовый результат;

Дебет 99 Кредит 68-1
– 9120 руб. (38 000 руб. x 24%) – отражен условный доход;

Дебет 99 Кредит 68-1
– 2880 руб.– сумма налога на прибыль к доплате в бюджет за 2005 год.

Кто заплатит за ошибки

Налоговым кодексом установлена ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. А именно: отсутствие первичных документов, счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета. Также на фирму налагаются штрафы за систематическое, неправильное или несвоевременное отражения на счетах фактов хозяйственной деятельности предприятия, денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений. При этом ошибки, допущенные при заполнении налоговых деклараций, не могут являться основанием для привлечения к ответственности, предусмотренной статьей 120 Налогового кодекса. Так как налоговые расчеты не относятся к регистрам бухгалтерского учета.

Если ошибки бухгалтерского учета повлекли за собой уменьшение налоговой базы, то фирму могут оштрафовать. В этом случае с нее взыщут 10 процентов от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 000 рублей. Штраф за неуплату налога в результате занижения базы по нему составляет 20 процентов от недоплаченной суммы. Если же налог уменьшен умышленно, то размер взыскания увеличивается до 40 процентов. Данное положение установлено статьей 122 Налогового кодекса. Контролеры не вправе оштрафовать фирму по обеим статьям (определение КС от 18 января 2001 г. № 6-0). К тому же пунктом 2 статьи 108 главного налогового документа установлено, что организация не может быть привлечена к ответственности за совершение одного и того же правонарушения. Кроме того, если налоговики взыскивают штрафы по статье, где их сумма выше, то это также неправомерно. Так как по статье 122 Налогового кодекса можно привлечь к ответственности, если неуплата налога не связана с грубым нарушением правил учета доходов и расходов. В противном случае нужно применять статью 120 главного налогового документа. Такое положение установлено в постановлении Пленума ВАС от 28 февраля 2001 г. № 5. А лично руководителя или счетовода могут оштрафовать за грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и представления бухгалтерской отчетности – от 2 до 3 тысяч рублей (ст. 15.11 КоАП).

к сведению

Специалисты Минфина в письме от 29 января 2007 г. № 03-03-06/1/42 разъяснили, как фирме исправить ошибки при исчислении налога на прибыль в бухгалтерском и налоговом учете. Искажения, допущенные в исчислении базы по прибыли, которые относятся к прошлым налоговым периодам, приводят к необходимости перерасчета налога. Компании придется представить в инспекцию уточненные декларации по налогу на прибыль. В случаях выявления погрешностей на счетах бухгалтерского учета в прошлом году прибыль или убыток того времени, выявленные в отчетном году, включают в прочие доходы или расходы. На счете 99 «Прибыли и убытки» в течение года следует отразить платежи по перерасчетам по этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся налоговых санкций. При составлении годовой бухгалтерской отчетности счет 99 закрывается. При этом заключительной записью декабря сумма чистой прибыли (убытка) отчетного года списывается со счета 99 в кредит (дебет) счета 84 «Нераспределенная прибыль (убыток)».